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《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題的公告》（稅務總局公告2015年第34號）規(guī)定，企業(yè)接受外部勞務派遣用工所實際發(fā)生的費用，應分兩種情況按規(guī)定在稅前扣除：按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務派遣公司的費用，應作為勞務費支出；直接支付給員工個人的費用，應作為工資薪金支出和職工福利費支出。其中屬于工資薪金支出的費用，準予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關費用扣除的依據(jù)。

小型微利企業(yè)的從業(yè)人數(shù)，包括與企業(yè)建立勞動關系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務派遣用工人數(shù)。鑒于勞務派遣用工人數(shù)已經(jīng)計入了用人單位的從業(yè)人數(shù)，本著合理性原則，在判斷勞務派遣公司是否符合小型微利企業(yè)條件時，可不再將勞務派出人員重復計入本公司的從業(yè)人數(shù)。

（1）一般納稅人

可以選擇一般計稅方法，適用6%的稅率。以取得的全部價款和價外費全額開具增值稅發(fā)票，即按照從用人單位取得的全部價款和價外費用÷（1+6%）×6%計算增值稅銷項稅額，選擇開具增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票，可以按規(guī)定抵扣進項稅額。

可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照5%的稅率計算繳納增值稅。即應納稅額=（全部價款和價外費用-代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用） ÷（1+5%）×5%，不可以按規(guī)定抵扣進項稅額。

（2）小規(guī)模納稅人

可以選擇全額簡易計稅的方式，適用3%的征收率。身為小規(guī)模納稅人的勞務派遣公司按從用人單位取得的全部價款和價外費用為銷售額÷（1+3%）×3%計算增值稅，選擇開具增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票，都不可按規(guī)定抵扣進項稅額。

可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照5%的稅率計算繳納增值稅。即應納稅額=（全部價款和價外費用-代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用） ÷（1+5%）×5%，不可以按規(guī)定抵扣進項稅額。

一般納稅人和小規(guī)模納稅人都可以選擇差額納稅，差額計稅有三種開票方式：

（1）部分開具專票，部分開普票：向用工單位收取用于支付給勞務派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用開具普通發(fā)票，收取的勞務派遣服務費開具增值稅專用發(fā)票。用人單位只能根據(jù)專票上注明的增值稅額抵扣進項稅。

（2）只開具普通發(fā)票：這種情況用人單位不能抵扣進項稅額。

（3）只開專票：納稅人提供勞務派遣服務，選擇差額納稅的，向用工單位收取用于支付給勞務派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具增值稅普通發(fā)票。納稅人可以使用新系統(tǒng)中差額開具功能開具5%專用發(fā)票，錄入含稅銷售額和扣除額，系統(tǒng)會自動計算稅額和不含稅金額，備注欄自動打印“差額征稅”字樣，發(fā)票開具不應與其他應稅行為混開。用人單位取得“差額征稅”專用發(fā)票的，可以按照相關規(guī)定抵扣進項稅額。

【備注】納稅人提供安全保護服務，比照勞務派遣服務政策執(zhí)行。

（1）《中華人民共和國個人所得稅法》第九條規(guī)定：個人所得稅以所得人為納稅人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。

（2）《國家稅務總局關于個人所得稅偷稅案件查處中有關問題的補充通知》（國稅函發(fā)〔1996〕602號）第三條規(guī)定，扣繳義務人的認定，按照個人所得稅法的規(guī)定，向個人支付所得的單位和個人為扣繳義務人。由于支付所得的單位和個人與取得所得的人之間有多重支付的現(xiàn)象，有時難以確定扣繳義務人。為保證全國執(zhí)行的統(tǒng)一，現(xiàn)將認定標準規(guī)定為:凡稅務機關認定對所得的支付對象和支付數(shù)額有決定權的單位和個人，即為扣繳義務人。

（1）通過勞務派遣公司發(fā)放的工資薪金預扣預繳個稅

一般情況下，企業(yè)接受外部勞務派遣用工所實際發(fā)生的費用，如果是直接支付給勞務派遣公司的，派遣員工的個人所得稅應該由勞務派遣公司預扣預繳；如果是直接支付給派遣員工個人的，派遣員工的個人所得稅應該由用工企業(yè)預扣預繳。

特殊情況下：接受外部勞務派遣用工的企業(yè)，如果對具體支付對象與數(shù)額具有實際的決定權（比如做工資表），則應該有接受外部勞務派遣用工的企業(yè)預扣預繳。

《美臣保險代理有限公司、國家稅務總局廣州市稅務局第三稽查局稅務行政管理(稅務)二審行政判決書》（廣州鐵路運輸中級法院行政判決書（2018）粵71行終1077號）：關于對美臣公司應扣未扣個人所得稅的行為予以處罰的合法性。本案中，美臣公司對其保險代理人員保險傭金的具體支付對象與數(shù)額具有實際的決定權。地稅稽查五局根據(jù)《國家稅務總局關于個人所得稅偷稅案件查處中有關問題的補充通知》第三條關于扣繳義務人的規(guī)定，認定美臣公司為其名下保險銷售人員傭金所得個人所得稅的扣繳義務人合法有據(jù)。美臣公司作為扣繳義務人，依法負有為名下保險代理銷售人員代扣代繳個人所得稅的義務，這種法定義務系稅法的強制性規(guī)定，不因民事協(xié)議而轉(zhuǎn)移，美臣公司應就其未代扣代繳個人所得稅承擔相應的行政法律責任。

原告（美臣公司）提供的傭金支付流程說明，原告（美臣公司）在實際支付保險銷售人員傭金時，是由原告（美臣公司）事先確定各保險銷售人員的傭金金額并制作詳細的結(jié)算清單，然后其再將相關傭金劃轉(zhuǎn)給綠茵公司并由綠茵公司（勞務派遣公司）按照上述清單明細支付給保險銷售人員。

（2）接受外部勞務派遣用工的企業(yè)直接支付給員工個人的費用，應作為工資薪金支出和職工福利費支出稅前扣除，其產(chǎn)生的個稅，由接受外部勞務派遣用工的企業(yè)按照工資薪金所得預扣預繳。 

《財政部關于調(diào)整殘疾人就業(yè)保障金征收政策的公告》（財政部公告2019年第98號）規(guī)定：用人單位依法以勞務派遣方式接受殘疾人在本單位就業(yè)的，由派遣單位和接受單位通過簽訂協(xié)議的方式協(xié)商一致后，將殘疾人數(shù)計入其中一方的實際安排殘疾人就業(yè)人數(shù)和在職職工人數(shù)，不得重復計算。另自2020年1月1日起至2022年12月31日，在職職工人數(shù)在30人（含）以下的企業(yè)，暫免征收殘疾人就業(yè)保障金。

勞務派遣合同非印花稅應稅憑證，不征收印花稅。

《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬（2014修訂）》規(guī)定，所稱的職工，是指與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。

在企業(yè)的計劃和控制下，雖未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命，但向企業(yè)所提供服務與職工所提供服務類似的人員，也屬于職工的范疇，包括通過企業(yè)與勞務中介公司簽訂用工合同而向企業(yè)提供服務的人員，這些勞務用工人員屬于本準則所稱的職工。

因此，在會計核算方面，派遣員工的報酬應該通過“應付職工薪酬”科目進行核算。

來源：小陳稅務08

徐州外服集團財務部 張毅 提供

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